Reforma fiscal. El impuesto sobre sociedades

Aspectos más relevantes contenidos en la reforma del impuesto sobre sociedades
Versis | 08/01/2015

Recordamos que fue en el BOE del pasado día 28 de noviembre cuando se publicó la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, la cual entró en vigor el día 1 de enero de 2015, y será de aplicación a los períodos impositivos que se inicien a partir de la expresada fecha. A continuación vamos a analizar aquellos aspectos que nos parecen más relevantes y que la reforma del impuesto sobre sociedades ha introducido.

 

TRATAMIENTO DE LAS BASES IMPONIBLES NEGATIVAS

 

Se modifica sustancialmente el tratamiento de la compensación de bases imponibles negativas (o cuotas, para el caso de sociedades cooperativas), permitiéndose la aplicabilidad de dichos importes negativos sin límite temporal. No obstante, se introduce un límite que se fija en el 70 por ciento de la base imponible previa a su compensación, límite que no actúa en la compensación del primer millón de euros. Se introduce la prohibición de compensar las bases imponibles negativas procedentes de la adquisición de entidades inactivas. Y respecto a las bases negativas pendientes de amortizar al inicio del primer período impositivo que hubiera comenzado a partir de 1 de enero de 2015, se podrán compensar en los períodos impositivos siguientes.

 

Para el período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2015 no será de aplicación el límite del 70 por ciento, pero sí que se mantienen las limitaciones ya existentes para aquellas entidades que tienen la consideración fiscal de gran empresa.

 

TIPOS DE GRAVAMEN

 

Se han modificado de forma general los tipos de gravamen, si bien se ha mantenido un régimen transitorio para el primer ejercicio que se inicie a partir de uno de enero de 2015. En la siguiente tabla se encuentran los tipos de gravamen de mayor aplicación.

 

 

Entidades

2015

2016

Tipo general

28%

25%

Entidad de nueva creación (ver siguiente apartado)

15%

15%

Cooperativas protegidas

  • Resultados cooperativos
  • Resultados extracooperativos

 

20%

28%

 

20%

25%

Si la C.N. es menor de 10 millones de euros:

  • Entre 0 y 300.000 euros
  • Más de 300.000 euros

 

25%

28%

 

Siempre

 25%

  

NUEVO TIPO DE GRAVAMEN EN LAS ENTIDADES DE NUEVA CREACIÓN

 

Aquellas entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si deben tributar a un tipo inferior.

 

A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:

 

a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.

b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.

 

Tampoco tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

 

Finalmente, el tipo de gravamen del 15 por ciento no resultará de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, es decir, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica. Hay que tener en cuenta que en el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

 

NUEVA RESERVA DE CAPITALIZACIÓN

 

Se podrá realizar una reducción de la base imponible del 10 por ciento del incremento de sus fondos propios, siempre que la sociedad se encuentre entre las que tributan al tipo general o al 15 por ciento, siendo de nueva creación, siendo necesario que se cumplan los siguientes requisitos:

 

  • Que el importe del incremento de los fondos propios de la entidad se mantenga durante un plazo de 5 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables en la entidad.
  • Que se dote una reserva por el importe de la reducción, que deberá figurar en el balance con absoluta separación y título apropiado y será indisponible durante el plazo de 5 años desde el cierre del período impositivo.

 

En ningún caso, el derecho a la reducción podrá superar el importe del 10 por ciento de la base imponible positiva del período impositivo previa a esta minoración. No obstante, en caso de insuficiente base imponible para aplicar la reducción, las cantidades pendientes podrán ser objeto de aplicación en los períodos impositivos que finalicen en los 2 años inmediatos y sucesivos al cierre del período impositivo en que se haya generado el derecho a la reducción, conjuntamente con la reducción que pudiera corresponder en el período impositivo correspondiente.

 

El incremento de fondos propios vendrá determinado por la diferencia positiva entre los fondos propios existentes al cierre del ejercicio, sin incluir los resultados del mismo, y los fondos propios existentes al inicio del mismo, sin incluir los resultados del ejercicio anterior.

 

A los efectos de determinar el referido incremento, no se tendrán en cuenta, entre otros, como fondos propios al inicio y al final del período impositivo:

 

a)      Las aportaciones de los socios.

b)      Las ampliaciones de capital o fondos propios por compensación de créditos.

c)       Las ampliaciones de fondos propios por operaciones con acciones propias o de reestructuración.

d)      Las reservas de carácter legal o estatutario.

 

NUEVA RESERVA DE NIVELACIÓN DE BASES IMPONIBLES PARA PYMES

 

Las entidades consideradas de reducida dimensión, es decir, aquellas cuya cifra de negocio en el ejercicio anterior no haya sobrepasado los 10 millones de euros, y a las que sea de aplicación el tipo de gravamen general, podrán minorar su base imponible en un 10 por ciento de su importe.

 

En todo caso, la minoración no podrá superar el importe de 1 millón de euros. Estas cantidades sobre las que no se ha tributado, se adicionarán a la base imponible de los períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos a la finalización del período impositivo en que se realice dicha minoración, siempre que el contribuyente tenga una base imponible negativa, y hasta el importe de la misma. El importe restante se adicionará a la base imponible del período impositivo correspondiente a la fecha de conclusión del referido plazo.

 

El contribuyente deberá dotar una reserva por el importe de la minoración, que será indisponible hasta el período impositivo en que se produzca la adición a la base imponible de la entidad.

 

DEDUCCIÓN POR REINVERSIÓN DE BENEFICIOS EXTRAORDINARIOS Y DEDUCCION POR INVERSIÓN DE BENEFICIOS

 

Como consecuencia de la creación de la reserva de capitalización, se ha eliminado tanto la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, como la deducción por inversión de beneficios, creada para el ejercicio 2013 y siguientes. El motivo hay que buscarlo en que el legislador ha considerado que la finalidad de la nueva reserva de capitalización se solapaba con la finalidad de ambas deducciones.

 

SOCIEDADES CIVILES

 

A partir del primer ejercicio iniciado en 2016, las sociedades civiles que tengan un objeto mercantil se considerarán sujeto pasivo del impuesto, y por tanto, estarán obligadas a realizar la declaración del impuesto sobre sociedades. Es de esperar que a partir de ahora la Administración, dedique una mayor atención sobre las entidades que actualmente vienen tributando en régimen de atribución de rentas en el impuesto sobre la renta de las personas físicas. Nos estamos refiriendo por ejemplo, a las comunidades de bienes, algunas de las cuales, teniendo objeto mercantil, se podrán ver afectadas por esta circunstancia.

 

 

GASTOS DEDUCIBLES

 

Siendo deducibles los gastos por atenciones a clientes o proveedores, así como los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa, y aquellos realizados para promocionar, directa o indirectamente la venta de bienes y prestación de servicios, pasan a quedar limitados en la cuantía del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.

 

Por otro lado, no se considerarán liberalidades y por tanto serán deducibles, las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.

 

TRANSMISIONES DE INMUEBLES

 

Al igual que en el impuesto sobre la renta de las personas físicas, se produce la desaparición de los coeficientes de corrección monetaria aplicable sobre los precios de adquisición si se produce la transmisión de un inmueble.

 

INCENTIVOS FISCALES

 

Desaparece la deducción por inversiones medioambientales y la deducción por gastos de formación de personal, además de las dos deducciones ya mencionadas anteriormente de reinversión de beneficios extraordinarios y la de reinversión de beneficios. A sensu contrario, se mantienen las siguientes:

 

  • Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.
  • Deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales.
  • Deducciones por creación de empleo.
  • Deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad.

 

OPERACIONES VINCULADAS

 

La documentación específica que con objeto de justificar que las operaciones efectuadas entre partes vinculadas se han valorado por su valor de mercado, tendrá un contenido simplificado en relación con las personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros (hasta ahora 10 millones de euros).

 

Asimismo, no será exigible la documentación para aquellas operaciones realizadas con la misma persona o entidad vinculada, siempre que el importe de la contraprestación del conjunto de operaciones no supere los 250.000 euros (hasta ahora 100.000 euros), de acuerdo con el valor de mercado.

 

Hasta ahora cuando la vinculación se definía en función de la relación socios o partícipes y la entidad, la participación debía ser igual o superior al 5 por ciento, o al 1 por ciento si se trataba de valores admitidos a negociación en un mercado regulado. A partir de ahora, para que se entienda que existe vinculación, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento, sin diferenciar si está admitida a negociación o no.

 

 

Por otra parte, en relación con la propia metodología de valoración de las operaciones, se elimina la jerarquía de métodos que se contenía en la regulación anterior para determinar el valor de mercado de las operaciones vinculadas, admitiéndose, adicionalmente, con carácter subsidiario, otros métodos y técnicas de valoración, siempre que respeten el principio de libre competencia.

 

Asimismo, se establecen en esta Ley reglas específicas de valoración para las operaciones de los socios con las sociedades profesionales, ajustadas a la realidad económica.

 

DEDUCIBILIDAD DE LOS GASTOS FINANCIEROS

 

Se mantiene la deducibilidad de los gastos financieros netos con el límite del 30 por ciento del beneficio operativo, siendo deducibles en todo caso los que no superen la cuantía de 1 millón de euros. No obstante, se elimina la limitación del periodo de 18 años para absorber los gastos financieros netos que excedan del límite establecido del 30 por ciento del beneficio operativo del ejercicio.

 

AMORTIZACIONES

 

Se aprueba una nueva tabla de amortización más simplificada.

 

Se establece la libertad de amortización para los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, hasta el límite de 25.000 euros referido al período impositivo. Como contrapartida desaparece el incentivo fiscal de libertad de amortización para los bienes de escaso valor que se aplicaba a las empresas de reducida dimensión.

 

DETERIOROS DE VALOR DE ELEMENTOS PATRIMONIALES

 

Respecto a los deterioros de valor de los elementos patrimoniales, conjuntamente con la no deducibilidad ya introducida en el año 2013 en relación con los correspondientes a valores representativos del capital o fondos propios de entidades, se establece como novedad la no deducibilidad de cualquier deterioro correspondiente a otro tipo de activos, con la excepción de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar.

 

No serán deducibles pues, las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio, instrumentos de patrimonio y valores representativos de deuda.

 

Respecto a las dotaciones por deterioro de los créditos u otros activos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores no vinculados con el contribuyente, se integrarán en la base imponible, con el límite del 70 por ciento de la base imponible positiva previa a su integración, a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de bases imponibles negativas.

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